長期以來，企業(yè)以資本公積金轉(zhuǎn)增股本或注冊資本，個人股東是否需要繳納個人所得稅一直存在爭議。2015年11月底，國稅總局發(fā)布了《關(guān)于股權(quán)獎勵和轉(zhuǎn)增股本個人所得稅征管問題的公告》，對相關(guān)問題進行了明確。

長期以來，股份有限公司或有限責任公司以資本公積金轉(zhuǎn)增股本或注冊資本，其個人股東是否需要繳納個人所得稅一直處在爭議之中。

2015年11月底，國稅總局發(fā)布了《關(guān)于股權(quán)獎勵和轉(zhuǎn)增股本個人所得稅征管問題的公告》(下稱“80號文”)，對企業(yè)資本公積金轉(zhuǎn)增股本或注冊資本的“轉(zhuǎn)股”個人所得稅征免問題做了進一步明確，也對市場各方觀點有了最后的答復(fù)：非上市及非新三板掛牌企業(yè)以任何形式的以資本公積轉(zhuǎn)增股本其個人股東均需繳納個人所得稅。

此文一出，一時間引得財稅圈“炸開了鍋”。在供給側(cè)改革，致力提升企業(yè)經(jīng)營效率的大環(huán)境下，上述文件的相關(guān)規(guī)定并沒有讓各方爭論停息下來。有企業(yè)主對《第一財經(jīng)日報》記者表示：“對于該筆”轉(zhuǎn)股“所得稅，企業(yè)角色比較被動，多數(shù)企業(yè)會申請緩繳。但稅務(wù)機關(guān)目前的表態(tài)，似乎已經(jīng)沒有了回旋的余地。”

80號文的“一錘定音”

80號文中規(guī)定，自今年1月1日起：(一)非上市及未在全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的中小高新技術(shù)企業(yè)以未分配利潤、盈余公積、資本公積向個人股東轉(zhuǎn)增股本，并符合財稅〔2015〕116號文件有關(guān)規(guī)定的，納稅人可分期繳納個人所得稅；非上市及未在全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的其他企業(yè)轉(zhuǎn)增股本，應(yīng)及時代扣代繳個人所得稅。(二)上市公司或在全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的企業(yè)轉(zhuǎn)增股本(不含以股票發(fā)行溢價形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本)，按現(xiàn)行有關(guān)股息紅利差別化政策執(zhí)行。

從80號文的字面上來看，只有上市公司及新三板掛牌企業(yè)以股票發(fā)行溢價形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本，其個人股東不需要繳納個人所得稅，而以其他形式的資本公積轉(zhuǎn)增股本均需繳納個人所得稅。

而非上市及非新三板掛牌企業(yè)除了一直納入應(yīng)稅范圍的未分配利潤、盈余公積之外，以任何形式的以資本公積轉(zhuǎn)增股本其個人股東也均需繳納個人所得稅，其中中小高新技術(shù)企業(yè)在滿足一定條件下，其個人股東可以分5期繳納，其他企業(yè)則需一次繳清。

此前各地稅局做法不一

事實上，在80號文之前，各地稅務(wù)機關(guān)對于此資本公積轉(zhuǎn)增股本的做法大多遵循的是國稅發(fā)[1997]198號文和國稅函[1998]289號文。但由于對這兩個文件的理解差異，使得80號文前對于資本公積轉(zhuǎn)增股本的個人所得稅征免問題，每個地方的稅務(wù)機關(guān)的具體執(zhí)行也不一致。

國稅發(fā)[1997]198號文《國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個人所得稅的通知》說明，股份制企業(yè)用資本公積金“轉(zhuǎn)股”本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個人所得，不征收個人所得稅。

對于資本公積金的鑒定，國稅總局隨即進行進一步釋義。國稅函[1998]289號文《國家稅務(wù)總局關(guān)于原城市信用社在轉(zhuǎn)制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應(yīng)納個人所得稅的批復(fù)》指出，198號文中表述的“資本公積金”指股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入所形成的資本公積金。

某市稅務(wù)機關(guān)一名內(nèi)部人員對《第一財經(jīng)日報》記者表示，“在80號文之前，關(guān)于個人股東獲得所投資公司的資本公積轉(zhuǎn)增股本是否要繳納個人所得稅一直爭議不斷。因為之前1997年和1998年的發(fā)文并沒有明確非上市公司這塊一定要繳，我們常規(guī)上不管是否非上市公司都是不收繳的，但有些地方的稅務(wù)機關(guān)如果比較嚴格，就會對非上市公司征繳。”

另外一位省會地區(qū)地稅局人士對本報記者介紹了目前該地區(qū)“轉(zhuǎn)股”所得稅收情況。地稅局人士表示，2015年底出臺的80號文只是對個人所得稅進行了進一步重申。其實在該地區(qū)非上市、非掛牌企業(yè)的“轉(zhuǎn)股”所得稅在實際操作中一直在征收，并非2016年1月1日才開始實施。地稅局內(nèi)部對于爭論焦點多次與稅務(wù)總局協(xié)商，早期已經(jīng)達成共識。2015年出臺的80號公告，是再次對此種爭議“定調(diào)”。

上述兩位人士都表示，80號文一出，各地執(zhí)法標準再次進行了統(tǒng)一，都會按照國稅總局要求進行應(yīng)稅部分個人所得稅的征繳。

爭論

從以上兩地稅務(wù)局的操作來看，對于上市公司個人股東免征并沒有異議，包括80號文也仍然延用此規(guī)定，而爭議就出在非上市企業(yè)部分。從受訪的業(yè)內(nèi)人士處了解到，其爭議點來自“股票溢價發(fā)行收入”概念是否專屬于上市公司，以及是否合理，一些財稅專家在80號文出臺后也各持己見。

部分業(yè)內(nèi)人士對于198號公告以及之后的釋義理解為，股份制企業(yè)包括了非上市、非掛牌的股份有限公司，并且資本公積轉(zhuǎn)增股本主要來源于股本溢價發(fā)行，因此可粗略認為所有股份制企業(yè)資本公積轉(zhuǎn)增股本的“轉(zhuǎn)股”個人股東無需繳納個人所得稅。而2015年發(fā)布的80號公告將非上市、非掛牌股份制企業(yè)“劃入圈外”。而目前之前的兩個發(fā)文均處于有效狀態(tài)，因此部分業(yè)內(nèi)人士表示規(guī)定有沖突。

而從公司性質(zhì)角度來說，股份制企業(yè)又分為股份有限公司以及有限責任公司。有稅務(wù)機關(guān)背景的業(yè)內(nèi)人士段文濤在其微博中表示，根據(jù)《公司法》規(guī)定，股份有限公司的資本劃分為股份。公司的股份采取股票的形式，股票是公司簽發(fā)的證明股東所持股份的憑證。

所以，股票溢價收入也存在于非上市股份有限公司，現(xiàn)在1997年和1998年的兩個文仍然有效，因此80號文中應(yīng)該排除了這部分。但有限責任公司并無發(fā)行股票的權(quán)利，有限責任公司的資本溢價和股份有限公司的股票溢價是不同的概念，因此有限責任公司的資本溢價轉(zhuǎn)增注冊資本其個人股東應(yīng)當繳納個人所得稅。

而一些財稅專家則認為無論非上市還是上市公司、無論是股份有限公司抑或有限責任公司，其股本/資本溢價轉(zhuǎn)增股本/注冊資本，其個人股東均不應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”繳納20%的個人所得稅。

上述“四大”稅務(wù)部合伙人就持該觀點。他認為，無論公司上市與否、公司性質(zhì)是股份有限公司抑或有限責任公司，股本/資本溢價的本質(zhì)還是一樣的，即企業(yè)投資者投入的資金超過其在注冊資本/股本中所占份額的部分，而且股本溢價和資本溢價在會計上均放入同一個賬戶。從性質(zhì)上來講，對個人股東而言，資本公積轉(zhuǎn)增股本既非變現(xiàn)又未交換，不會帶來任何現(xiàn)金流入，而且資本公積和未分配利潤、留存收益不同，不屬于利息、股息、紅利，而更接近于股本，轉(zhuǎn)增股本屬于重分類性質(zhì)，但未分配利潤、留存收益由于與利潤相關(guān)，在轉(zhuǎn)增股本時則被視為先進行分紅，個人股東再用分紅購買股份的“分解動作”。況且，這對資本公積轉(zhuǎn)增股本，現(xiàn)行法規(guī)規(guī)定其企業(yè)股東并不需要繳納企業(yè)所得稅，個人股東理應(yīng)也無需繳納，否則今后可能出現(xiàn)個人通過企業(yè)代持公司股份來避稅。

同時，1997年和1998年的兩個文中未提到資本溢價，有財稅“圈內(nèi)人”認為或許也有其歷史原因。中匯稅務(wù)師事務(wù)所合伙人鄒勝撰文表示，1997年之前并未出現(xiàn)“資本溢價”這個概念，所以在上述兩個發(fā)文中沒有被提及。

據(jù)了解，1993年的舊版《企業(yè)會計準則——基本準則》中表明，投入資本是投資者實際投入企業(yè)經(jīng)營活動的各種財產(chǎn)物資，投入資本應(yīng)當按實際投資數(shù)額入賬。而股份制企業(yè)發(fā)行股票，應(yīng)當按股票面值作為股本入賬。因此，這個準則中核算溢價的資本公積僅包括“股本溢價”，未有資本溢價出現(xiàn)。

而在2000年的《企業(yè)會計制度》中，企業(yè)收到投資者投入的資金，超過其在注冊資本所占的份額的部分，作為資本溢價或股本溢價，在“資本公積”科目核算。因此，這個制度中核算溢價的資本公積才被稱為“資本(或股本)溢價”。

遲到的呼吁

近期，“供給側(cè)改革”成為高層講話高頻詞，高層強調(diào)要“加強供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革”。同時指出，促進產(chǎn)業(yè)優(yōu)化重組，降低成本，幫助企業(yè)保持競爭優(yōu)勢，是“供給側(cè)改革”需要打響的“殲滅戰(zhàn)”之一。海通證券宏觀分析師姜超、顧瀟嘯也認為，實施減稅降費和加速折舊，降低企業(yè)財稅成本，能夠有效降低企業(yè)顯性成本。同時，稅費減免，推進產(chǎn)學(xué)研結(jié)合、提供資金便利，有助于為企業(yè)營造寬松的成長環(huán)境。

80號文的出臺，企業(yè)的反應(yīng)如何呢？

上述“四大”合伙人表示，已經(jīng)有一些企業(yè)就該文提出咨詢需求，部分企業(yè)認為此規(guī)定有不合理的部分。上述某市稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部人員也表示，80號文出來前曾經(jīng)短暫地對非上市企業(yè)征收過一段時間，但企業(yè)的反彈比較大，而稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部也認為當時發(fā)文有不明確的地方，就暫停了征繳。

不過，記者采訪發(fā)現(xiàn)，目前作為80號文直接影響的征稅主體，部分非上市公司中小企業(yè)主，并沒有認為80號文所“定音”的“轉(zhuǎn)股”所得稅是公司的燃眉之急。企業(yè)反彈80號文的影響有限，主要原因是廣大上市公司不在稅收范圍內(nèi)。換句話說，二級市場中幾番熱炒的“高送轉(zhuǎn)”概念不在討論范圍。

一位今年剛掛牌的企業(yè)主對《第一財經(jīng)日報》記者談到：“企業(yè)在2013年進行股轉(zhuǎn)，當時地方地稅局有要求繳納所得稅。公司方面則申請延期緩繳，并且一直都有在與地稅局協(xié)商，目前這筆所得稅還在緩繳之中。另外，我們企業(yè)這部分股轉(zhuǎn)金額不是很大，這種爭議對我們影響不大。”

同時，該企業(yè)主不認為后期80號文還有斡旋可能性，并表示：“在‘轉(zhuǎn)股’所得稅方面，企業(yè)很被動，我所知道大多數(shù)企業(yè)都申請了緩繳。比起企業(yè)被動地對政策反彈，我們更希望得到稅務(wù)部門主觀表態(tài)。按照目前情況，稅務(wù)局主動‘一錘定音’也是一種表態(tài)。我認為后期相關(guān)政策變動的可能性已經(jīng)很小了。”

境外對于“轉(zhuǎn)股”的稅收政策又是怎樣的？一位香港執(zhí)業(yè)會計師告訴記者，境外多數(shù)國家對于資本公積轉(zhuǎn)股本而獲得的‘轉(zhuǎn)股’不征稅。以香港來說，香港資本利得不需要繳稅。(tax free on capital gain)。對于美國稅務(wù)來說，一般只對股東兌現(xiàn)的資金收益收取稅金，對于未兌現(xiàn)的收益不征稅。

境內(nèi)目前已確定的情況是，80號文從今年1月1日開始執(zhí)行，稅務(wù)總局對于資本公積轉(zhuǎn)增股本所得稅繳納的執(zhí)行情況已有了定論。舉例來說，如果將500萬元的資本公積轉(zhuǎn)增股本，某個人股東持股20%，那在其獲得轉(zhuǎn)股之后，其股份數(shù)變多，持股比例不變，但每股凈資產(chǎn)及每股凈利潤下降。本來是“此消彼長”的一件事，但現(xiàn)在股東還需對轉(zhuǎn)股支付20萬元的個人所得稅。

不過，目前尚未到企業(yè)的“分紅季”，因此實際收繳中會遇到些什么問題或者變動暫且不能確定。但該筆所得稅一旦開始收繳，就意味著一些非上市企業(yè)的個人股東在遭遇“轉(zhuǎn)股”時雖沒有一分錢的入賬，但卻要掏出“真金白銀”來繳納個人所得稅。